IRPF.TEAC. Exención por reinversión en vivienda habitual.

Resumen de la Resolución 06769/2024  del TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA PRIMERA de fecha 31-03-2025  en el procedimiento para la adopción de resolución en unificación de criterio.

Las circunstancias de este caso fueron que el interesado:

• Presentó en su declaración-autoliquidación del I.R.P.F. de 2018, que presentó en plazo en 2019, y había tributado por la ganancia patrimonial que había obtenido al vender su vivienda habitual en 2018.

• Dos años después (en 2021) pretendió rectificar su declaración-autoliquidación del I.R.P.F. de ese año 2018, para acoger tal ganancia patrimonial a la exención por reinversión en otra vivienda habitual.

• La Oficina gestora competente resolvió desestimó la posibilidad de rectificar en 2021 su declaración-autoliquidación del año 2018  apelando a lo recogido en ese art. 119.3 de la L.G.T.

El TEAC acuerdó unificar criterio en el sentido siguiente:

• Con efectos para los períodos en los que el que adquiere una vivienda ya no puede acogerse a la «deducción por inversión en vivienda habitual» tras la Ley 16/2012, de 27 de diciembre,
•  la posibilidad de acoger la ganancia de patrimonio obtenida con la transmisión de la vivienda habitual a la exención por reinversión en otra vivienda habitual que recoge el art. 38.1 de la LIRPF,
• no es una opción de las del art. 119.3 de la LIRPF 
• sino un derecho del contribuyente, que éste podrá ejercitar con la presentación de la declaración-autoliquidación del I.R.P.F. del año en que esa ganancia de patrimonio se ha obtenido, o con posterioridad a ese momento instando la rectificación de la declaración-autoliquidación inicialmente presentada de dicho año.

Las razones del TEAC que conducen a tal conclusión son las siguientes:

1.- La doctrina aplicable considerada por el TEAC es para los períodos en los que el que adquiere una vivienda ya no tiene la posibilidad de acogerse a la «deducción por inversión en vivienda habitual», es decir a partir de 01/01/2013, porque :

• • Resulta relevante recordar que la Ley 16/2012, eliminó con efectos a partir del 01/01/2013 la hasta entonces existentes «deducción por inversión en vivienda habitual», 
  • En la regulación de la «deducción por inversión en vivienda habitual»,  art. 68.1.2º segundo párrafo de la LIRPF se contenía la incompatibilidad de ambos beneficios sobre los importes concurrentes, sobre las ganancias obtenidas al vender una vivienda habitual que se invertían en la adquisición de otra vivienda habitual

2.- Esta cuestión queda perfectamente encauzada por la jurisprudencia del T.S. sobre las opciones tributarias del art. 119.3 de la LGT,  en su sentencia de 23/02/2023 (Rec. de casación 6007/2021):

• • El artículo 119.3 LGT no se refiere a cualesquiera opciones -es decir, a un concepto amplio o genérico de opción-, sino sólo a aquellas «opciones que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración.»
  • Hay dos  elementos fundamentales que permiten delimitar las opciones tributarias del articulo 119.3 LGT, frente a otros supuestos, ajenos al precepto:
    • (i) uno, de carácter objetivo, consistente en la conformación por la norma tributaria de una alternativa de elección entre regímenes jurídicos tributarios diferentes y excluyentes;
    • (ii) otro, de carácter volitivo, consistente en el acto libre, de voluntad del contribuyente, reflejado en su declaración o autoliquidación.

3.- El TEAC considera  que el ejercicio del derecho a la exención por reinversión de la ganancia obtenida con la venta de la vivienda habitual es un derecho del contribuyente, y no una opción tributaria del art. 119.3 de la Ley 58/2003, toda vez que no reúne los elementos fundamentales, que el T.S. ha establecido para delimitar las opciones tributarias, pues, en esencia, no implica que se conceda por la norma tributaria una alternativa de elección entre regímenes jurídicos tributarios diferentes y excluyentes.

4.- En definitiva, cuando un contribuyente decide dejar exenta por reinversión la ganancia obtenida con la venta de la vivienda habitual no está ejercitando ninguna opción, sino ejerciendo un derecho.